8 800 551 36 30

Ст. 54.1 Налогового Кодекса Российской Федерации носит название «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов». Её первостепенной задачей по мнению Федеральной Налоговой Службы является противодействие злоупотреблениям, связанным с налоговыми обязательствами, а также предупреждение случаев получения необоснованной налоговой выгоды ввиду незаконного уклонения от налоговых обязательств.

Читайте также Новые требования к проверке контрагента

Под злоупотреблениями понимаются, например, такие случаи, как законодательно не обоснованные уменьшения либо налоговой базы, либо размера начисления налога. В любом из этих случаев причина заключается в искажении плательщиком налогов сведений о своей хозяйственной жизни или о наличии тех или иных объектов, подлежащих налогообложению.

  • Сокрытие операции – т.е. отказ от отображения в составе основных средств фактически используемой недвижимости под предлогом «недостроя».
  • Отражение ложных показателей по проведённым сделкам – сюда относятся: искажение таких данных, как данных о производимой продукции с целью присвоения ей статуса неподакцизной и умышленное дробление бизнеса.
  • Отражение фиктивных операций, которые в реальности отсутствуют – в эту группу попадают операции с фиктивными контрагентами – подробнее будет рассказано далее.

В случае с каждым конкретным видом злоупотребления существуют свои правила, которыми должны руководствоваться сотрудники налоговых органов, производя доначисление налогов.

Например, в случае с фиктивными операциями они вообще будут исключены из целей налогообложения, а все расходы и вычеты по ним будут аннулированы в полном размере. В остальных случаях налоговому инспектору предстоит провести проверку с целью выявления истинного экономического смысла операции и произвести доначисление налогов.

Способы выявления сделок с фиктивными контрагентами

Одним из главных условий, дающим плательщику налогов право на учёт расходов и использование вычетов, является исполнение обязательств по совершению сделки с надлежащим лицом (п. 2 ст. 54.1 НК РФ). Согласно разъяснению ФНС это означает, что обязательства должны быть выполнены той стороной договорных отношений, которая приняла на себя данную обязанность.

Целью данного положения является противодействие использованию фиктивных контрагентов и ведению с ними документооборота, т.е. совершению сделок с компаниями, которые ведут свою деятельность исключительно «на бумаге», не имея реальной финансовой и хозяйственной деятельности, а также не выполняя при оформлении сделки реальных функций. Фиктивные контрагенты, как правило, нужны исключительно на моменте оформления от их имени документов. Фиктивных контрагентов также называют «техническими» компаниями.

В случае, если налоговым инспектором будет доказан факт того, что компания, с которой была проведена сделка, является «технической», будет произведено доначисление налогов.

Процедура доказательства фиктивности контрагента

Доказательства того, что документооборот по сделке составлен с «технической» компанией, налоговые инспектора ищут самостоятельно. В письмах ФНС подчёркивается, что для закрепления факта участия в сделке «технической» компании, необходимо одновременно несколько косвенных доказательств. Таких как:

  • Отсутствие признаков ведения контрагентом деятельности: отсутствие сотрудников, сайта, информации о какой-либо деятельности фирмы.
  • Отсутствие обязательных условий для исполнения принятых по договору обязательств, т.е. отсутствие штата сотрудников, активов, складских и офисных площадей, разрешающих деятельность документов.
  • Невозможность совершения «техническим» контрагентом операции ввиду его местонахождения и ресурсов.
  • Несоответствие расходных операций по счёту и вида деятельности, по которому проведена спорная сделка.
  • Несоответствие модели поведения участников сделки при вступлении в договорные отношения общепринятым.
  • Нетипичность документооборота по сделке, т.е. заполнение бумаг с ошибками или не полностью.
  • Наличие в документах и договорах условий, которых обычно там не должно быть. Например, смягчение санкций или пролонгированные отсрочки платежей.
  • Сильное отличие цен, указанных в договоре от рыночных.
  • Отсутствие обязательных документов, например, актов о передаче имущества или актов выполненных работ.
  • Отсутствие факта оплаты.
  • Использование при расчётных операциях неликвидных активов, например таких, как небанковские векселя.
  • Отсутствие мер по защите в случае нарушения права: отсутствие претензии, обращений в суд и т.п.
  • Обналичивание и использование денежных средств на нужды плательщика налогов, учредителей и иначе связанных третьих лиц.
  • Возврат денежных средств, перечисленных «техническому» контрагенту, обратно в пользу плательщика налогов или связанным с ним третьим лицам.
  • Нахождение печатей и документации контрагента на территории плательщика.

Налоговые органы владеют всеми необходимыми средствами и полномочиями, необходимыми для выявления подобных обстоятельств. Задача налоговых инспекторов в правильном использовании данных ресурсов и получении от всех участников договорных отношений пояснений. При этом налоговикам рекомендовано не ограничиваться формальным набором вопросов, а выяснять полномочия и должностные обязанности каждого опрашиваемого лица максимально детально и подробно, не только проводить осмотры помещений, но и заниматься инвентаризацией имущества фирм.

Доказательства не проявления плательщиком налогов должной осмотрительности

В случае, когда факт участия «технического» контрагента доказан, налоговые инспектора переходят к следующему этапу – сбору доказательств, что плательщик налогов был осведомлён о характере деятельности контрагента, тем самым преследуя цель уклонения от налогов.

Главным доказательством в таком случае станет наличие прямого контакта плательщика налогов и исполнителя договорных обязательств. В случае отсутствия таковых контактов, инспекторы ИФНС проведут проверку факта проявления налогоплательщиком так называемой должной коммерческой осмотрительности при выборе контрагента и заключении сделки.

Налоговая инспекция получит право осуществить доначисления налогов, если документально будут подтверждены следующие факты:

  • Неосведомлённость плательщика  налогов  о фактическом местонахождении контрагента, наличии у него производственных и складских помещений.
  • Отсутствие попыток со стороны налогоплательщика выяснить сведения о контрагенте.
  • Отсутствие анализа сведений о контрагенте из открытых источников налогоплательщиком.
  • Отсутствие у налогоплательщика информации о порядке выбора конкретного контрагента.
  • Отсутствие реального взаимодействия с руководителем или уполномоченными представителями фирмы-контрагента в момент обсуждения условий сделки и подписания договора.
  • Отсутствие документального подтверждения полномочий представителей контрагента в момент заключения сделки.
  • Отсутствие у плательщика налогов информации о существовании контрагента.

Процедура произведения доначисления налогов

После того, как факт участия в сделке «технической» компании-контрагента был доказан, а факт осведомленности в этом налогоплательщика – нет, у налоговых инспекторов возникает право доначисления налогов.

Сама сделка, как правило, не подлежит оспариванию – товаро-денежные отношения имели место быть. Другой вопрос, что обязательства по сделке были выполнены не «техническим» контрагентом, а третьими лицами. В этом случае все расходы и вычеты, произведенные в отношении фиктивного контрагента аннулируются и замещаются на реальные, соответствующие исполнителю договорных обязательств. Однако такое возможно только в том случае, если плательщик налогов самостоятельно предоставит все необходимые данные о фактическом контрагенте. В противном случае ИФНС заниматься решением данного вопроса не будет.

Существует исключение. В том случае, когда налоговые органы не оспаривают сам факт расходов, инспекция применяет расчётный способ, но только в отношении налога на доходы (налог на прибыль, НДФЛ, УСН, ЕСХН). Вычеты по НДС в этом случае будут полностью анулированны.

Понятие деловой цели и дробления бизнеса

Ещё одним условием для учёта расходов, которое обязательно к выполнению, является цель операции. Таким образом, для того, чтобы налогоплательщик смог получить вычеты, его целью не должна быть налоговая выгода.

Проверять цель, которую преследовал плательщик налогов, Федеральная Налоговая Служба предлагает при помощи так называемого «экспресс-теста», проведение которого станет обязательным для каждой отдельной операции в совокупности сделок, ставших основанием для достижения деловой цели. На данном этапе налоговые инспектора должны ответить на вопрос о том, произошло бы совершение сделки налогоплательщиком в случае отсутствия других сделок и было ли её основной целью получение налоговой выгоды. В открытом письме ФНС подчёркивается, что случай невыгодности сделки для плательщика налогов не является отсутствием деловой цели.

Эти же положения применимы и к дроблению бизнеса, которое в налоговой практике часто называют частным случаем операций с отсутствующей деловой целью, но с наличием элементов «технических» компаний. Дополнительные критерии, позволяющие ИФНС выявить факт дробления:

  • Наличие в компаниях одних и тех же сотрудников и ресурсов.
  • Близкое взаимодействие всех лиц сделки.
  • Различные, но взаимосвязанные между собой направления деятельности, составляющие при этом общий производственный процесс, служащий для достижения единого результата.

При проведении процедуры доначисления налогов в связи с процедурой дробления бизнеса налоговым инспекторам предписывается установить реальные налоговые обязательства плательщика налогов, т. е. будет произведен учёт не только вменяемых налогоплательщику доходов, но и соответствующих расходов, вычетов по НДС, а кроме того и сумм уже выполненных налоговых обязательств.

Подмена понятий

ФНС обращает внимание на явное предостережение от подмены понятий — переквалификации сделок. При этом уточняется, что случай когда аналогичный результат мог быть получен при помощи аналогичных сделок не является основанием для переквалификации, даже при наличии налоговой экономии (п. 3 ст. 54.1 НК РФ). ФНС подчёркивает свободу выбора налогоплательщиком способа достижения результата, учитывающего налоговые последствия и уточняется, что при выборе того или иного способа решающим фактом является наличие экономического смысла и отсутствие признаков искусственности.